резолютивная часть определения объявлена 19 октября 2016 года
полный текст определения изготовлен 24 октября 2016 года
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в составе:
председательствующего судьи Завьяловой Т.В.,
судей Павловой Н.В., Тютина Д.В.
рассмотрела в открытом судебном заседании дело по кассационной жалобе общества с ограниченной ответственностью «Авиакомпания Когалымавиа» на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2015 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 28.03.2016 по делу № А40-79255/2014 Арбитражного суда города Москвы
по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Авиакомпания Когалымавиа» к Инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по городу Москве о признании недействительным решения от 23.01.2014 № 17-03/317, обязании возместить налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года в размере 9 385 477 рублей, с начислением и уплатой процентов за период с 07.11.2013 по 07.10.2014 в размере 702 175 рублей 10 копеек.
В заседании приняли участие представители:
от общества с ограниченной ответственностью «Авиакомпания Когалымавиа» – Кожурин П.С., Колтакова Е.С.;
от Инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по городу Москве – Денисаев М.А., Егорцева А.А., Коньков Ю.Ю., Матвиенко А.А., Мурашкин С.И., Юдин С.В.
Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Завьяловой Т.В., выслушав объяснения представителей общества, поддержавших доводы кассационной жалобы, и представителей налогового органа, возражавших против ее удовлетворения, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации
как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам камеральной проверки представленной обществом с ограниченной ответственностью «Авиакомпания Когалымавиа» (далее – общество, налогоплательщик) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 2 квартал 2013 года с заявленным к возмещению налогом, Инспекцией Федеральной налоговой службы № 9 по г. Москве (далее – инспекция, налоговый орган) принято решение от 23.01.2014 № 17-03/317, согласно которому налогоплательщику отказано в возмещении сумм НДС за указанный период в размере 9 385 477 рублей.
Отказ инспекции в возмещении налога мотивирован тем, что общество, осуществляя в проверяемом периоде воздушные перевозки пассажиров и багажа, включая международные перевозки, приобретало услуги наземного обслуживания воздушных судов в различных аэропортах, которые в силу подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс) освобождены от налогообложения НДС, в связи с чем налогоплательщик не вправе включать суммы НДС по таким услугам в состав вычетов, вне зависимости от наличия выделенной суммы налога в выставленных контрагентами счетах-фактурах.
Не соглашаясь с позицией налогового органа, общество обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 23.01.2014 № 17-03/317, обязании возместить НДС за 2 квартал 2013 года в размере 9 385 477 рублей, с начислением и уплатой процентов за период с 07.11.2013 по 07.10.2014 в сумме 702 175 рублей 10 копеек.
Решением суда первой инстанции от 31.12.2014 заявленные обществом требования удовлетворены в полном объеме.
Суд пришел к выводу, что выставление контрагентом счета-фактуры при реализации налогоплательщику товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС в силу статьи 149 Налогового кодекса, с выделением налога по ставке 18% или 10% не может являться основанием для отказа в применении налогоплательщиком вычетов по полученным счетам-фактурам, что согласуется с положениями подпункта 2 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2015 решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Арбитражный суд Московского округа постановлением от 28.03.2016 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.
Отказывая в удовлетворении требований общества, суды данных инстанций исходили из того, что по своему характеру обслуживание воздушных судов в аэропорту является единым технологическим комплексом услуг, направленным на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом, то есть представляет собой комплекс мер, направленных на осуществление воздушной перевозки.
При этом с целью определения категории и характера оказываемых услуг суды обратились к Перечню и правилам формирования тарифов и сборов за обслуживание воздушных судов в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации, утвержденному приказом Минтранса России от 17.07.2012 № 241 с изменениями, внесенными приказом Минтранса России от 22.07.2013 № 254 «Об аэронавигационных и аэропортовых сборах, тарифах за обслуживание в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации».
На основании изложенного суды апелляционной и кассационной инстанций пришли к выводу, что названные услуги не облагаются налогом на добавленную стоимость в силу подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, а выставленные контрагентами счета-фактуры с выделенными суммами НДС не соответствуют положениям подпункта 10 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса, а потому не могут являться основанием для применения налоговых вычетов по НДС.
В жалобе, направленной в Верховный Суд Российской Федерации, общество выражает несогласие с оспариваемыми судебными актами апелляционной и кассационной инстанций и полагает, что услуги по обслуживанию, за которые не взимаются аэропортовые и аэронавигационные сборы (по обслуживанию, доставке, посадке и высадке пассажиров, обслуживанию бизнес-зала, обработке и доставке грузов, коммерческому обслуживанию пассажиров и т. д.), не связаны с обслуживанием воздушных судов, а потому льгота, установленная подпунктом 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, не применяется.
По мнению общества, правомерность выставления счетов-фактур с выделенной суммой НДС подтверждается разъяснениями контролирующих органов по указанному вопросу, а также судебной практикой. Кроме того, разъяснения о том, что спорные услуги облагаются НДС, были получены и самим обществом от налогового органа.
Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации Завьяловой Т.В. от 08.09.2016 кассационная жалоба вместе с делом передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации на основании пункта 2 части 7 статьи 291.6, статьи 291.9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Основаниями для отмены или изменения судебных актов в порядке кассационного производства в Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов (часть 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Изучив материалы дела, проверив в соответствии с положениями статьи 291.14 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, Судебная коллегия считает, что кассационная жалоба общества подлежит удовлетворению, а принятые по делу судебные акты апелляционной и кассационной инстанций – отмене в силу следующего.
Из материалов налоговой проверки следует, что в проверяемом периоде общество приобретало услуги по наземному обслуживанию судов, оказываемых в аэропортах, в обоснование чего представило к проверке счета-фактуры, выставленные контрагентами (закрытое акционерное общество «Коммерческое агентство аэропорта «Домодедово» («КААД»), закрытое акционерное общество «Авиастар–СП» Д.У., общество с ограниченной ответственностью «Авиаланч», открытое акционерное общество «Международный аэропорт «Курумоч», открытое акционерное общество «Аэропорт Бегишево», общество с ограниченной ответственностью «Транспид Северо-Запад»), с выделенным НДС по ставке 18% по услугам: коммерческое обслуживание пассажиров; посадка и высадка больных (инвалидов); пакет услуг по наземному обслуживанию, в том числе доставка пассажиров к/от воздушного судна, посадка/высадка пассажиров (трап); услуги по предоставлению спецтранспорта и спецоборудования (предоставление наземного источника питания, доставка представителей авиакомпании, техническое обслуживание и т. д.); обеспечение бортпитанием; доставка бортпитания на воздушное судно; передача, разгрузка и размещение; услуги по уборке воздушного судна; обеспечение авиаГСМ, услуги по экипировке воздушного судна и т. д.
Кроме того, в ходе налоговой проверки установлено, что основным аэропортом базирования общества в Российской Федерации является аэропорт «Домодедово», со всеми службами которого налогоплательщик взаимодействует через обслуживающую компанию – закрытое акционерное общество «КААД», которое, являясь агентом, выставляет счета за оказанные услуги авиакомпаний по тарифам принципалов, агентское вознаграждение в адрес закрытого акционерного общества «КААД» выплачивают принципалы в соответствии с условиями заключенных агентских договоров.
В силу подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание.
При этом глава 21 Налогового кодекса не содержит ни определения понятия «услуги, оказываемые непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов», ни перечня таких услуг.
В статье 50 Воздушного кодекса Российской Федерации услуги по обслуживанию воздушных судов также не поименованы.
В силу статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
Следовательно, под услугами по обслуживанию воздушных судов непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации в целях применения подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, по мнению Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации, следует понимать любые услуги, оказанные авиакомпании (заказчику) в рамках заключенных договоров и направленные на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом, поскольку, такие услуги являются составной частью обслуживания воздушных судов в аэропортах и представляют собой комплекс мер, направленных на осуществление воздушной перевозки.
Данный вывод согласуется с позицией, изложенной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 07.06.2011 № 17072/10.
В соответствии с пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:
1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;
2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.
При этом сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 № 17-П разъяснено, что одним из проявлений диспозитивности в регулировании налоговых правоотношений выступает право лиц, не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость, или налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с его исчислением и уплатой, вступить в правоотношения по уплате данного налога, что в силу пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса возлагает на таких лиц обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы налога и, соответственно, исчислять сумму данного налога, подлежащую уплате в бюджет. Выставленный же покупателю счет-фактура, согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса, в дальнейшем служит для него основанием для принятия указанных в счете-фактуре сумм налога к вычету.
Как следует из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса, обязанность продавца уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом – выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном данным Кодексом, то есть посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.
Соответственно, общество, приобретавшее услуги наземного обслуживания судов, оказываемых в аэропортах, и получившее от контрагентов счета-фактуры с выделением суммы НДС, вправе было использовать соответствующие вычеты, а контрагенты обязаны уплатить НДС в бюджет. Доказательств того, что действия общества и контрагентов являлись согласованными и направленными на неуплату НДС, налоговым органом не представлено.
Таким образом, у судов апелляционной и кассационной инстанций отсутствовали правовые основания для отказа обществу в удовлетворении заявленных требований.
С учетом изложенного, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2015 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 28.03.2016 по делу подлежат отмене на основании части 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, как принятые с существенными нарушениями норм материального права, повлиявшими на исход дела.
Решение Арбитражного суда города Москвы от 31.12.2014 по данному делу подлежит оставлению в силе.
Руководствуясь статьями 176, 291.11–291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации
постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2015 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 28.03.2016 по делу № А40-79255/2014 Арбитражного суда города Москвы отменить.
Решение Арбитражного суда города Москвы от 31.12.2014 по данному делу оставить в силе.
| Председательствующий судья | Т.В. Завьялова |
| Судья | Н.В. Павлова |
| Судья | Д.В. Тютин |